Роль аудитора — получить достаточные и надлежащие доказательства о способности предприятия продолжать деятельность в обозримом будущем, оценить обоснованность применения принципа непрерывности менеджментом и адекватность раскрытий; при наличии существенной неопределённости — скорректировать отчёт или дать особое мнение/пояснение.
Ключевые признаки (индикаторы) возможной угрозы непрерывности:
- системные убытки или отрицательный собственный капитал (например, накопленные убытки > собственный капитал);
- отрицательные операционные денежные потоки и невозможность генерировать положительный денежный поток;
- нарушение или риск нарушения долговых ковенантов, просрочка платежей кредиторам;
- существенные оттоки клиентов/поставщиков, потеря ключевых контрактов;
- зависимость от краткосрочного финансирования или от единственного источника финансирования;
- значительные судебные иски, штрафы, регуляторные риски;
- ликвидные проблемы (например, текущая ликвидность ниже критического уровня, текущий коэффициент $\frac{\text{текущие активы}}{\text{текущие обязательства}}<1$);
- существенная неопределённость внешней среды (резкое падение спроса, санкции, пандемии и т.п.).
Факторы риска (внутренние и внешние), требующие внимания:
- внутренние: слабое управление денежными потоками, нерентабельные подразделения, планируемые крупные инвестиции без финансирования, несоответствие бюджетов фактическим показателям;
- внешние: макроэкономический спад, изменение отраслевых условий, потеря ключевого поставщика/рынка, изменения в доступности кредитов.
Процедуры, которые аудитор должен выполнить и оценить:
1. Понять и оценить оценку менеджмента:
- запросить и изучить письменную оценку менеджмента о непрерывности деятельности и планы на период как минимум месяцев после отчётной даты (обычно минимум $12$ месяцев);
2. Аналитические процедуры и тесты:
- анализ трендов доходов, расходов, маржинальности, денежных потоков;
- расчёт и оценка ключевых финансовых коэффициентов (ликвидность, платёжеспособность, рентабельность): например, текущий коэффициент $\frac{\text{текущие активы}}{\text{текущие обязательства}}$, соотношение долг/капитал и т.д.;
3. Проверка фактов и подтверждений:
- банковские подтверждения по остаткам и условным соглашениям, подтверждение продления кредитных линий;
- подтверждение существования договоров финансирования и условий их пролонгации;
- изучение последующих событий (после отчётной даты) — поступления денежных средств, реструктуризация долгов, сделанные соглашения;
4. Оценка прогнозов и допущений:
- анализ бюджетов, прогнозов денежных потоков и ключевых допущений (темпы роста выручки, маржа, сроки взыскания дебиторской задолженности);
- выполнение обратного тестирования прогнозов на исторической базе; стресс‑тесты и сценарный анализ (чувствительность результатов к изменению допущений);
5. Проверка реализации планов менеджмента:
- проверка сущности и осуществимости планов по сокращению затрат, продаже активов, привлечению финансирования, поддержке от связанных лиц;
- получение подтверждений намерений и способности третьих лиц (письменные соглашения о предоставлении кредитов, гарантий);
6. Юридические и контрактные проверки:
- запрос юридических письменных заключений по искам и обязательствам; анализ условий контрактов, которые могут повлиять на ликвидность;
7. Собранные доказательства и представление руководства:
- получение письменных заверений от руководства о полноте информации и планах;
8. Документирование и выводы:
- документировать выявленные факты и оценку их влияния, внутренние обсуждения, выполненные процедуры;
- определить, имеется ли существенная неопределённость, вызывающая сомнение в непрерывности деятельности;
9. Последующие действия в отчётности аудитора:
- если существенная неопределённость признана и раскрыта менеджментом — включить в отчёт аудита пункт Emphasis of Matter (или локально эквивалентный), не изменяя мнение, если раскрытие адекватно;
- если менеджмент не сделал адекватного раскрытия — модифицировать мнение (qualified/adverse) в зависимости от характера и степени искажения;
- если отсутствуют достаточные доказательства — рассмотреть ограничение объёма проверки и возможность вынесения disclaimer.
Кратко о подходе к оценке допущений в моделях прогнозов:
- верифицировать входные данные и источники информации;
- проверить внутреннюю согласованность (например, взаимосвязь между прогнозом прибыли и прогнозом денежных потоков);
- выполнить стресс‑тесты (например, снижение продаж на %, задержка платежей дебиторов на мес.);
- оценить прошлую точность прогнозов менеджмента.
Обязательные действия по документированию и коммуникации:
- задокументировать все признаки риска, выполненные процедуры, выводы и основания;
- обсудить с руководством уровнями управления и комиссией/советом директоров;
- получить письменные заверения от руководства.
Итог: аудитор не только выявляет признаки и оценивает риски, но и проверяет реализуемость планов менеджмента, выполняет аналитические и подтверждающие процедуры, документирует выводы и корректирует аудиторское заключение и раскрытия при необходимости.