Коротко и по существу — порядок и типичные корректировки при консолидации по МСФО (при наличии дочерней компании) и отражение внутригрупповых операций.
1) Общая последовательность шагов
- Установить контроль в соответствии с IFRS 10.
- Привести локальную отчетность материнской и дочерней компаний к МСФО (см. пункт 2).
- Привести отчетности к единой дате и единой учетной политике.
- Перевести отчетность дочерней в валюту представления (если требуется).
- Свернуть (консолидировать) построчно: суммирование статей активов, обязательств, доходов и расходов.
- Выполнить требуемые консолидационные проводки: устранение доли участия/капитала, внутригрупповых сальдо и операций, признание НД и гудвила/бонуса.
- Включить долю неконтролирующих участников (NCI) и раскрытия по МСФО.
2) Наиболее частые корректировки локальной отчетности перед консолидацией
- Приведение учетной политики: амортизация, оценка запасов, признание выручки, аренда (IFRS 16), финансовые инструменты (IFRS 9), резервы (IAS 37), вознаграждения сотрудникам (IAS 19).
- Переоценка при первоначальном признании при приобретении: признание идентифицируемых активов и обязательств по справедливой стоимости.
- Пересчет налоговых последствий корректировок → отложенные налоги (IAS 12). Формула: $\text{DTL/ DTA}=\text{Временная разница}\times \text{Ставка налога}$.
- Корректировки оценок запасов (например, списание нереализованной внутригрупповой прибыли).
- Приведение отчетной даты (если даты различаются) — получение промежуточных отчетов или корректировки событий после отчетной даты.
- Конвертация валюты: определение функциональной валюты, перевод в валюту представления по правилам IAS 21.
3) Основные консолидационные проводки и вычисления
- Ликвидация инвестиции и собственного капитала дочерней при приобретении: объединение путем учета по методу покупки. При приобретении на дату контроля выполняется запись, которая в эффекте сводится к устранению капитала и признанию гудвила:
- Формула гудвила: $\text{Goodwill}=\text{Consideration transferred}+\text{Fair value of NCI}+\text{Fair value previously held interest}-\text{Fair value identifiable net assets}$.
- Альтернативный результат — «bargain purchase» (негативный гудвил) признается сразу в прибыль.
4) Устранение внутригрупповых операций (основные случаи)
- Внутригрупповые сальдо (дебиторская/кредиторская задолженность), взаимные займы: полное устранение по балансовым статьям.
- Проводка (консолид.): исключить взаимную дебиторку и кредиторку — фактически: Дт Кредитор на сумму, Кт Дебитор на сумму.
- Внутригрупповые продажи и нереализованная прибыль:
- Продажи товаров между связанными сторонами: устранить внутригрупповой выручки и соответствующую часть себестоимости.
- Если часть проданных товаров на дату баланса осталась в запасах покупателя, необходимо устранить нереализованную прибыль, уменьшив запасы и прибыль/нераспределенную прибыль. Если прибыль включена в себестоимость покупателя, то корректировку делают до уровня себестоимости для группы.
- Пример: если внутри группы продана товарная партия с прибылью $\text{PG}$, а на конец периода в запасах осталось ${\text{Inv}}_{end}$ с включённой прибылью, то устраняем нереализованную прибыль, равную той части PG, которая содержится в ${\text{Inv}}_{end}$. (Конкретно рассчитывается исходя из себестоимости и цены продажи.)
- Налоговый эффект: признаётся отложенный налог на временную разницу, возникшую из устранения нереализованной прибыли.
- Внутригрупповые дивиденды: исключаются доходы от дочерней (дивиденды) и распределение прибыли материнской (дебет нераспределенной прибыли, кредит дивидендов). Нельзя признавать внутри группы доходы, возникшие из дивидендов, если они уже учтены в консолидированной прибыли.
- Внутригрупповые проценты и комиссионные: убрать взаимоисключающие статьи (процентные доходы/расходы), если они не внешние.
- Внутригрупповые операции с НМА, ОС: если внутри группы продаются НМА/ОС с прибылью, устранить нереализованную прибыль и скорректировать амортизацию (будущие периоды) на корректированную стоимость.
- Кредиты и займы: исключаются основная сумма и накопленные проценты; при реструктуризации между участниками учесть в соответствии с экономической сутью.
5) Перевод отчетности иностранной дочерней (IAS 21)
- Баланс: все активы и обязательства переводятся по курсу на отчетную дату.
- Отчет о прибылях и убытках: статьи переводятся по средневзвешенному/среднему курсу за период (или по курсу сделок, если существенное отличие).
- Статьи капитала: по историческим курсам.
- Разницы перевода признаются в прочем совокупном доходе и аккумулируются в резерве переводов (translation reserve).
6) Доля неконтролирующих участников (NCI)
- Отражается в составе капитала как отдельный показатель. NCI оценивают либо по доле справедливой стоимости, либо по доле в чистых активах (по варианту, выбранному при приобретении). Доля NCI в прибыли отражается отдельно.
7) Раскрытия и документация
- Требуются раскрытия по методике консолидации, сделанным корректировкам, объяснение внутригрупповых операций и остаткам, метод оценки NCI, гудвиллу и возможным убыткам от обесценения, а также по налоговым эффектам корректировок.
8) Краткие примеры бухгалтерских корректировок (словесно)
- Устранение взаимного сальдо: списать дебиторскую задолженность дочерней и кредиторскую материнской.
- Устранение внутригрупповой выручки: уменьшить консолидированную выручку и себестоимость на соответствующие внутригрупповые суммы; при наличии запасов — корректировать запасы и признать отложенный налог.
- Инвестиция vs капитал: на дату приобретения — устранить инвестицию материнской и балансовый капитал дочерней; отразить гудвил/прибыль от выгодной покупки.
Если нужно, могу привести конкретные бухгалтерские проводки и числовой пример (с суммами) для типичных ситуаций: устранение взаимных сальдо, нереализованной прибыли в запасах, расчет гудвила и отложенного налога.