Коротко — механизм, расчёт и отражение.
Механизм
- Временная разница возникает, когда к балансовой (бухгалтерской) стоимости актива и его налоговой базе применяются разные методы/сроки амортизации, и эти разницы обратимы в будущем. В нашем случае налоговая амортизация быстрее (3 года), чем бухгалтерская (5 лет): в первые годы налоговые расходы по амортизации больше, поэтому налогооблагаемая прибыль меньше бухгалтерской — образуется налогооблагаемая (taxable) временная разница и отложенное налоговое обязательство (DTL). Позже, когда налоговая амортизация исчерпана, разница обратится и DTL уменьшится.
- Постоянные разницы — это статьи, которые никогда не обратятся (например, недопустимые к вычету штрафы, налогово-освобождённые доходы). Для амортизации это не относится — разница временная.
Расчёт (обобщённо и числовой пример)
Пусть стоимость актива $C$, срок бух. амортизации $5$ лет, срок налоговой амортизации $3$ года. Годовые суммы:
$$D_b=\frac{C}{5},D_t=\frac{C}{3}.$$ После $n$ лет (пока суммарная налоговая амортизация $\le C$):
$$\text{балансовая стоимость}C{A}_n=C-n{D}_b,\text{налоговая база}T{B}_n=C-n{D}_t,$$ $$\text{временная разница}TT{D}_n=C{A}_n-T{B}_n=n(D_t-D_b).$$ Отложенное налоговое обязательство при ставке $\tau =20\%$ равно
$$DT{L}_n=\tau \cdot TT{D}_n=0.2n\left(\frac{C}{3}-\frac{C}{5}\right)=\frac{2nC}{75}.$$ Пример: $C=150000$. Тогда $D_b=30000,D_t=50000$.
- год 1: $TT{D}_1=20000,DT{L}_1=0.2\cdot 20000=4000$.
- год 2: $TT{D}_2=40000,DT{L}_2=8000$.
- год 3: $TT{D}_3=60000,DT{L}_3=12000$ (после 3-го года налоговая амортизация исчерпана, налоговая база = 0).
- год 4: $TT{D}_4=C{A}_4-0=30000,DT{L}_4=6000$.
- год 5: $TT{D}_5=0,DT{L}_5=0$.
(Для $n>3$ формула $T{B}_n=C-n{D}_t$ не может давать отрицательное значение — налоговая база ограничена нулём, поэтому после 3-го года разница уменьшается.)
Отражение в бухучёте
- На баланс: отложенное налоговое обязательство показывается в составе долгосрочных обязательств (или в составе отложенных налогов).
- В отчёте о прибылях и убытках: изменение DTL признаётся в составе расхода по налогу на прибыль (или как часть суммы налога на прибыль), если разница относится к операциям, отражаемым в прибыли/убытке. Если разница связана с элементами, отражёнными в ОФИ, соответствующее изменение ДНУ признаётся в ОФИ.
- Бухгалтерские проводки (упрощённо):
- при увеличении DTL: Дт — «Расход по налогу на прибыль»; Кт — «Отложенные налоговые обязательства».
- при уменьшении DTL (реверс): Дт — «Отложенные налоговые обязательства»; Кт — «Расход/доход по налогу на прибыль» (в зависимости от направления).
- Требуется раскрытие в примечаниях: суммы DTL/ДТА и природа временных разниц.
Если нужно, могу привести проводки в форме конкретных проводок для приведённого числового примера.